НДС при импорте и экспорте

Начисление и уплата налога на добавленную стоимость при экспортно импортных операциях имеют свои особенности. У компаний, которые ввозят или вывозят товары из России, возникает множество вопросов по уплате НДС на таможне и по вычетам налога. Всегда актуальна тема сбора пакета необходимых документов для подтверждения и определения срока подачи документов в налоговую инспекцию и обоснования нулевой ставки. Свои нюансы в начислении, уплате и возврате НДС есть при экспорте и импорте из стран таможенного союза.

Все специфические особенности применения НДС мы обсудили с Анной Николаевной Лозовой, ведущим советником отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России.

Анна Николаевна, давайте начнем с импорта.

В каких случаях НДС, уплаченный на таможне, не принимается к вычету, а включается в стоимость импортируемых товаров? Суммы НДС, уплаченные при ввозе товаров на территорию России, не принимаются к вычету при исчислении платежей в бюджет по этому налогу, а учитываются в стоимости таких товаров в нескольких случаях. Так, НДС включают в стоимость товаров налогоплательщики, которые используют ввозимые товары в операциях, освобождаемых от НДС в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса, а также в операциях по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации 1.

Кроме того, налог, уплаченный при ввозе товаров, учитывается в их стоимости, если товары используются для осуществления операций, которые не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса. Право на вычет НДС не имеют лица, не являющиеся плательщиками НДС в соответствии с Налоговым кодексом, а также лица, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате этого налога.

Прежде всего, право на вычет НДС, уплаченного при ввозе товаров на территорию России, имеют только организации и индивидуальные предприниматели — плательщики этого налога.

И для принятия к вычету НДС по ввозимым товарам необходимо одновременное выполнение ряда условий 2 . Как известно, НДС принимается к вычету в случае, если товары приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса, в том числе для перепродажи, и ввезенные товары приняты к учету в соответствии с первичными документами. Кроме того, плательщик должен располагать документами, свидетельствующими об уплате налога (плательщиком либо иным лицом, действующим по его поручению), таможенной декларацией, а также другими документами, подтверждающими ввоз товаров на таможенную территорию России.

В целях принятия НДС к вычету сумма налога отражается налогоплательщиком в книге покупок, в соответствии Правилами заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость 3. Право на вычет НДС, уплаченного таможенному органу, возникает в налоговом периоде, в котором вышеперечисленные условия выполнены.

Если компания ввезла товары для перепродажи, но заплатила иностранному продавцу только часть стоимости контракта, может ли компания-импортер получить вычет НДС? Вычет НДС, уплаченного таможенным органам при ввозе товаров на территорию России, не ставится в зависимость от их оплаты поставщику.

Поэтому, несмотря на факт частичной оплаты, фирма вправе принять НДС к вычету в полном объеме при соблюдении условий, установленных Налоговым кодексом 4 .

Налоговая база по НДС при ввозе товаров на территорию России определяется на основе таможенной стоимости ввозимых товаров. На основании Соглашения об определении таможенной стоимости товаров 5 таможенной стоимостью ввозимых на единую таможенную территорию таможенного союза товаров является цена сделки с ними, то есть цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за эти товары при их продаже для вывоза на единую таможенную территорию таможенного союза.

Поэтому для целей определения таможенной стоимости, а следовательно, и налоговой базы по НДС, компании необходима информация о размере суммы денежных средств в российских рублях, которая будет фактически уплачена за ввозимые товары. Следует отметить, что положения статьи 78 Таможенного кодекса таможенного союза о пересчете иностранной валюты для целей исчисления таможенных пошлин и налогов в этом случае не применяются.

Анна Николаевна, поговорим об особенностях импорта из стран таможенного союза. Какими документами (транспортными и товаросопроводительными) можно подтвердить импорт из этих стран? Налогоплательщикам, импортирующим товары в Российскую Федерацию из государств — членов таможенного союза, следует применять установленные российским законодательством образцы форм транспортных (товаросопроводительных) документов, используемых при импорте в Россию из государств — членов таможенного союза при оказании услуг по перевозке товаров российскими перевозчиками.

Образцы форм содержатся в приложениях к письму Минтранса России 6.

доведенному до сведения налогоплательщиков письмом ФНС России 7.

Замечу, что образцы транспортных (товаросопроводительных) документов, которые могут использоваться хозяйствующими субъектами Республики Казахстан и Республики Беларусь при перемещении товаров на территорию Российской Федерации, тоже приведены в письмах ФНС России 8 . Перечень представляемых в налоговую инспекцию документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС при реализации товаров на экспорт в государства дальнего зарубежья, предусмотрен Налоговым кодексом 9.

Так, на сегодня тремя обязательными документами, представляемыми одновременно с налоговой декларацией по НДС, являются контракт с иностранным лицом на поставку товаров, таможенная декларация и транспортные (товаросопроводительные) документы с отметками таможенных органов.

Такой срок, предусмотренный для сбора документов, исчисляется с даты помещения реализуемых товаров под таможенную процедуру экспорта, о чем свидетельствуют отметки таможенного органа, оформлявшего вывоз товаров 10 . Если полный пакет документов не собран в срок, о котором мы говорили, момент определения налоговой базы по экспортируемым товарам привязан к дате отгрузки (передачи) товаров 11. При этом по вопросу определения даты отгрузки товаров, в том числе при реализации товаров на экспорт, в целях применения НДС можно руководствоваться письмом Минфина России от 28 июля 2011 года № 03-07-09/23.

В нем указано, что датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика для доставки товаров покупателю.

В данном случае НДС начисляется по ставкам 18 или 10 процентов с учетом положений пунктов 2 и 3 статьи 164 Налогового кодекса.

Что касается составления счетов фактур, которые составляют компании при реализации товаров на экспорт, то они выставляются продавцами не позднее пяти дней со дня отгрузки экспортных товаров покупателям 12. При этом в таких счетах-фактурах ставка НДС указывается в размере 0 процентов независимо от наличия у продавцов товаров документов, обосновывающих правомерность применения нулевой ставки НДС.

В случае неподтверждения правомерности применения нулевой ставки налога и налогообложения указанных операций по ставкам 18 или 10 процентов ранее выставленные счета-фактуры не корректируются. Правила ведения раздельного учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), использованным при производстве и реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт, Налоговым кодексом не установлены. Поэтому данный порядок разрабатывается компанией самостоятельно с учетом особенностей деятельности и отражается в приказе по учетной политике организации.

Так, например, некоторые налогоплательщики-экспортеры используют порядок раздельного учета сумм НДС, аналогичный порядку для налогоплательщиков, реализующих как облагаемые, так и не облагаемые НДС товары (работы, услуги) 13. При этом использование иного порядка не противоречит налоговому законодательству. Сноски: 1 ст. 147, 148 НК РФ 2 ст.

171, 172 НК РФ 3 Правила, утв.

пост. Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 4 ст.

171, 172 НК РФ 5 Соглашение об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу таможенного союза от 25.01.2008 6 письмо Минтранса России от 24.05.2010 № ОБ-16/5460 7 письмо ФНС России от 08.06.2010 № ШС-37-3/3693 8 письма ФНС России от 17.12.2010 № ШС-37-3/17909, от 29.06.2010 № ШС-37-3/5424 9 п. 1 ст. 165 НК РФ 10 п. 9 ст. 165 НК РФ 11 п. 9 ст. 167, подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ 12 ст. 168 НК РФ 13 п. 4 ст.